A cura dell’Avv. Francesco Cervellino
Il sistema tributario italiano, nell’ambito del controllo sull’utilizzo dei crediti fiscali in compensazione, si caratterizza da tempo per l’introduzione di presidi formali a garanzia della correttezza delle dichiarazioni e dell’effettività delle posizioni creditorie vantate dal contribuente. Tra questi, assume rilievo centrale l’istituto del visto di conformità, disciplinato in via generale dall’articolo 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, e successivamente integrato dall’articolo 3 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50. Esso costituisce condizione per l’utilizzo, in compensazione “orizzontale”, di crediti d’imposta eccedenti la soglia di 5.000 euro annui, ex articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
L’obbligo si inserisce in un contesto più ampio di rafforzamento del controllo formale ex ante, in funzione antielusiva e antifrode, mediante l’intervento di un soggetto abilitato (professionista o CAF) che, previo esame documentale, attesta la corrispondenza dei dati dichiarati con la contabilità e con i riscontri fiscali del contribuente. Tale strumento è stato ritenuto non solo compatibile, ma coerente con i principi costituzionali di ragionevolezza e proporzionalità, in quanto volto a tutelare l’interesse erariale attraverso una verifica indipendente.
Nel tempo, tuttavia, sono stati introdotti meccanismi premiali che attenuano l’obbligo dell’apposizione del visto nei confronti di contribuenti ritenuti affidabili. In particolare, l’articolo 9-bis del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, ha introdotto il regime premiale connesso agli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA), che prevede l’esonero dal visto per i contribuenti che conseguano specifici livelli di scoring. Tali agevolazioni sono state poi estese, in via sistematica, anche ai soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale (CPB), istituto disciplinato dal D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13, il quale consente l’accesso a un regime concordato di determinazione dell’imponibile, fondato su parametri presuntivi e impegni dichiarativi vincolanti per il contribuente.
Ai sensi dell’articolo 19, comma 3, del citato decreto, i benefici del regime premiale, ivi incluso l’esonero dal visto di conformità, si estendono ai soggetti ISA che accettino la proposta dell’Agenzia delle Entrate relativa al CPB, indipendentemente dal punteggio di affidabilità fiscale ottenuto. Ciò comporta, in termini pratici, che l’esonero spetta per la compensazione dei crediti emergenti dai modelli REDDITI e IRAP per i periodi d’imposta 2024 e 2025, entro il limite di 50.000 euro annui per le imposte dirette e l’IRAP.
Tuttavia, la questione si complica laddove si intenda verificare se tale esonero possa essere esteso anche ai soci di società di persone (o in generale ai soggetti “trasparenti”), che si trovino a dover indicare nella propria dichiarazione personale crediti derivanti dalla partecipazione in società beneficiaria del CPB. In tal senso, la prassi amministrativa – in particolare la risposta a interpello n. 411/2019 – ha fornito chiarimenti inequivoci: l’esonero dal visto si applica esclusivamente alla dichiarazione del soggetto che integra in sé la posizione fiscale attiva nei confronti dell’erario e non può essere esteso in modo riflesso a soggetti terzi, ancorché fiscalmente collegati.
Tale impostazione si fonda sul principio secondo cui il visto di conformità non è apposto sul singolo credito, bensì sull’intera dichiarazione da cui il credito emerge. Ne deriva che, anche qualora il credito indicato nella dichiarazione del socio tragga origine da ritenute trasferite dalla società partecipata, l’obbligo del visto permane in capo al socio, qualora egli intenda utilizzare tale credito in compensazione per importi superiori a 5.000 euro. L’attribuzione del credito per trasparenza non implica una surrogazione soggettiva nell’esonero riconosciuto alla società: ciò che rileva è il profilo personale del contribuente che effettua la compensazione, non la fonte giuridico-economica del credito stesso.
In tale prospettiva, l’Agenzia delle Entrate, nella risposta a interpello n. 176203/2025, ha confermato che per il periodo d’imposta 2024 l’esonero è subordinato, oltre che all’adesione al CPB, anche a determinate soglie di affidabilità fiscale pregressa (media pari almeno a 9 nei periodi 2023 e 2024, o a 8,5 nella media biennale, o a 8 per l’anno 2024). Al di sotto di tali soglie, il limite per la fruizione dell’esonero si riduce a 20.000 euro. Si tratta di soglie il cui accertamento si compie in relazione alla posizione del contribuente interessato (persona fisica o società), e non si estendono ai soci in forza del regime di trasparenza.
La ricostruzione fornita dall’Amministrazione appare conforme ai principi sistematici di personalità dell’obbligazione tributaria e di autoresponsabilità dichiarativa. Anche nei regimi di trasparenza, infatti, la dichiarazione del socio costituisce un autonomo atto giuridico-fiscale, dal quale discende l’obbligo di conformità formale per eventuali compensazioni. La funzione del visto non è quella di certificare la legittimità della fonte del credito, bensì di attestare la veridicità e la coerenza dell’intero contenuto dichiarativo. Ne deriva che l’apposizione del visto sulla dichiarazione della società non è idonea ad assolvere il medesimo obbligo in capo al socio, la cui dichiarazione resta formalmente distinta e autonomamente rilevante.
Il principio affermato nella prassi e ribadito dalla giurisprudenza amministrativa può così sintetizzarsi: l’esonero dal visto di conformità è beneficio di natura soggettiva e personale, applicabile esclusivamente alla dichiarazione del contribuente direttamente beneficiario della condizione premiale (ISA o CPB), e non estendibile ai soci per effetto della mera partecipazione societaria o del regime di trasparenza. Qualsiasi estensione richiederebbe un’esplicita previsione normativa, in difetto della quale non può che trovare applicazione la disciplina ordinaria.
23 agosto 2025