A cura dell’Avv. Francesco Cervellino
L’elaborazione giurisprudenziale più recente in materia di concorso del professionista negli illeciti fiscali del cliente ha segnato un deciso mutamento di paradigma, ponendo in discussione l’assetto tradizionale fondato sull’autonomia soggettiva della responsabilità tributaria. La questione si inserisce nel più ampio dibattito sulla natura e sui limiti del principio di personalità delle sanzioni amministrative tributarie, nonché sul ruolo della culpa professionale quale possibile fonte di corresponsabilità nell’ambito del rapporto d’imposta. Tale mutamento interpretativo ha comportato implicazioni di rilievo non solo per la definizione dei confini della colpa del consulente, ma anche per l’equilibrio sistemico tra esigenze di tutela dell’erario e garanzie del diritto di difesa.
Per lungo tempo la giurisprudenza di legittimità aveva sostenuto l’irresponsabilità del professionista per le violazioni tributarie commesse dal cliente, valorizzando la lettera dell’articolo 7 del decreto-legge 269 del 2003, secondo cui le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti dotati di personalità giuridica gravano esclusivamente sulla persona giuridica stessa. In tale prospettiva, il professionista veniva considerato un soggetto esterno, privo di legame diretto con l’obbligazione tributaria principale. Il principio trovava giustificazione nel nesso funzionale tra soggetto passivo e illecito, escludendo che l’attività di consulenza potesse integrare un apporto idoneo a configurare concorso nell’illecito fiscale.
A partire dal 2024, tuttavia, la Corte di cassazione ha progressivamente superato tale impostazione, ritenendo che lo “scudo” dell’articolo 7 non si estenda ai soggetti estranei alla compagine societaria. Secondo questo rinnovato orientamento, il consulente può essere chiamato a rispondere in concorso qualora la sua condotta — anche solo sotto il profilo psicologico — abbia contribuito alla realizzazione dell’illecito tributario. L’elemento soggettivo richiesto non si esaurisce nella mera consapevolezza del comportamento del cliente, ma implica la coscienza e la volontà di fornire un apporto utile alla condotta illecita. Si assiste, pertanto, a una valorizzazione del concorso morale e del contributo intellettuale del professionista, in linea con la tendenza generale all’ampliamento della responsabilità accessoria in ambito fiscale.
Parallelamente, la stessa giurisprudenza ha tuttavia introdotto un importante temperamento: affinché possa configurarsi la responsabilità del consulente, è necessario che questi persegua un vantaggio proprio, distinto da quello del cliente. Tale beneficio non può essere identificato nel mero compenso per la prestazione professionale, ma deve consistere in un quid pluris, ossia in un’utilità ulteriore derivante dalla partecipazione consapevole all’operazione illecita. In tal modo, il giudice di legittimità ha inteso differenziare la fisiologica attività di consulenza, che può anche orientarsi verso soluzioni fiscalmente aggressive ma legittime, dalle condotte che assumono carattere di collaborazione dolosa o colposa nella frode fiscale.
L’interpretazione restrittiva dell’articolo 7, combinata con la valorizzazione del concorso morale, apre una riflessione più ampia sul principio di legalità delle sanzioni tributarie e sulla certezza del diritto in ambito professionale. Il professionista, infatti, si trova esposto a un rischio sanzionatorio potenzialmente elevato, in assenza di criteri chiari per distinguere la consulenza spinta entro i limiti dell’elusione lecita dalla partecipazione a condotte fraudolente. Tale incertezza interpretativa incide sulla funzione di garanzia che il diritto tributario dovrebbe assicurare, esigendo una più netta delimitazione dell’elemento soggettivo del concorso.
Sul piano sistematico, l’evoluzione in atto può essere letta come espressione di una tendenza verso la responsabilizzazione dei professionisti, chiamati a un controllo più rigoroso delle finalità e delle modalità operative dei propri clienti. Tuttavia, tale ampliamento della sfera di responsabilità rischia di confliggere con il principio di proporzionalità, nella misura in cui estende la punibilità anche a condotte prive di un concreto intento fraudolento. La figura del consulente, per sua natura, si colloca in una zona intermedia tra autonomia professionale e collaborazione funzionale con il contribuente; una disciplina eccessivamente rigida finirebbe per scoraggiare l’assistenza tecnica qualificata, con effetti distorsivi sull’efficienza del sistema fiscale.
In assenza di un intervento legislativo chiarificatore, il quadro rimane affidato all’interpretazione giurisprudenziale, che dovrà conciliare la tutela dell’interesse erariale con la necessaria prevedibilità delle conseguenze sanzionatorie per i professionisti. Appare auspicabile, in questa prospettiva, un approccio equilibrato che distingua la cooperazione fraudolenta — fondata su dolo o colpa grave — dalla mera adesione tecnica a scelte di pianificazione fiscale. L’adozione di criteri interpretativi improntati alla mens rea e alla concreta incidenza dell’apporto professionale potrebbe costituire il punto di equilibrio tra esigenze punitive e tutela della buona fede.
Il nuovo orientamento sulla responsabilità del professionista per concorso in illeciti fiscali segna un passaggio rilevante nella definizione dei rapporti tra consulenza e illecito tributario. Esso impone una riflessione sistematica sull’equilibrio tra garanzie soggettive e repressione dell’abuso, ponendo le basi per una possibile riformulazione del principio di imputazione soggettiva nel diritto tributario sanzionatorio. La sfida che si apre è quella di preservare la funzione collaborativa del professionista senza trasformarla in fonte di rischio penale o amministrativo, nel rispetto dei principi di certezza e proporzionalità che fondano l’ordinamento giuridico.
30 ottobre 2025
Lo stesso elaborato anche su taxlegaljob.net