A cura dell’Avv. Francesco Cervellino e Avv. Francesca Coppola

L’istituto del contratto di lavoro intermittente – disciplinato dagli articoli 13 ss. del decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 81 – rappresenta uno strumento contrattuale ad alta intensità derogatoria rispetto alla disciplina generale del rapporto di lavoro subordinato, concepito per soddisfare esigenze produttive episodiche o discontinue, tipiche di settori a domanda irregolare. Proprio in virtù della sua configurazione flessibile e potenzialmente distorsiva dell’assetto ordinamentale, esso è assoggettato a una serie di condizioni di legittimità, la cui violazione implica non solo l’irregolarità del rapporto, ma anche l’automatica conversione del medesimo in rapporto a tempo pieno e indeterminato, con conseguente insorgenza di responsabilità retributiva, contributiva e sanzionatoria in capo al datore di lavoro.

La ricostruzione della disciplina di riferimento impone una lettura sistematica della normativa primaria, integrata dalle numerose interpretazioni rese dalla prassi amministrativa – in particolare dall’Ispettorato nazionale del lavoro (INL) – e da un corpus giurisprudenziale che, pur non ampio, si è dimostrato rilevante nell’arginare fenomeni di elusione del diritto del lavoro attraverso un uso improprio dello schema contrattuale in esame.

Ai sensi dell’articolo 13 del D.Lgs. 81/2015, la legittimità del contratto intermittente presuppone la ricorrenza alternativa di una delle seguenti condizioni: a) lo svolgimento di attività discontinua o intermittente, espressamente individuata dalla contrattazione collettiva ovvero, in mancanza, dalla tabella allegata al Regio decreto 6 dicembre 1923, n. 2657; b) il possesso da parte del lavoratore di determinati requisiti anagrafici, consistenti nell’età inferiore a 25 anni (con prestazione da concludersi prima del compimento del 25° anno) o superiore a 55 anni, inclusa la condizione di pensionamento.

Sotto il profilo oggettivo, l’elenco delle attività legittimanti – benché formalmente abrogato in via normativa dall’articolo 10 della legge 13 maggio 2025, n. 56 – continua a essere utilizzato dall’amministrazione come parametro interpretativo materiale, in assenza di criteri sostitutivi adottati dal legislatore delegato. Tale richiamo, sebbene privo di valore vincolante, costituisce un punto di riferimento operativo nella prassi ispettiva, come confermato dalla nota dell’INL n. 1180 del 10 luglio 2025, la quale ammette espressamente l’utilizzo del riferimento tabellare in funzione ricognitiva e integrativa.

Sotto il profilo soggettivo, la clausola anagrafica assume una funzione esonerativa rispetto al requisito oggettivo, consentendo il ricorso al contratto intermittente anche per attività non formalmente discontinue, purché il lavoratore rientri nei parametri di età sopra richiamati. In tali casi, non è necessario che l’attività svolta sia inclusa tra quelle indicate nella tabella ministeriale o nei contratti collettivi. Il presupposto soggettivo, in quanto previsto ex lege, ha natura tassativa e insuscettibile di estensione analogica.

Elemento di particolare rilevanza pratica è la comunicazione obbligatoria preventiva della chiamata, ex articolo 15, comma 3, del medesimo decreto legislativo. L’adempimento, da effettuarsi mediante modello “Uni-Intermittente”, riveste natura costitutiva della regolarità della prestazione. Il mancato invio comporta non solo l’irregolarità del rapporto, ma, secondo consolidato orientamento ispettivo, la riqualificazione della prestazione in lavoro subordinato ordinario, con potenziale applicazione delle sanzioni di cui all’articolo 18, comma 3, D.Lgs. n. 81/2015.

Ulteriore limite strutturale è rappresentato dal tetto massimo delle 400 giornate di effettivo lavoro nell’arco di tre anni solari con il medesimo datore, oltre le quali il rapporto si trasforma automaticamente, ex lege, in contratto a tempo pieno e indeterminato. Tale soglia, tuttavia, non trova applicazione nei settori turistico-alberghiero, dei pubblici esercizi e dello spettacolo, nei quali la struttura della domanda giustifica una maggiore elasticità del vincolo temporale.

La prassi applicativa, oggetto di interpretazione da parte dell’INL, ha ulteriormente chiarito che l’uso del contratto a chiamata in concomitanza con trattamenti di integrazione salariale (CIG ordinaria o straordinaria) è ammesso esclusivamente per attività distinte rispetto a quelle interessate dal provvedimento di sospensione o riduzione dell’orario. Ciò in quanto, in presenza di mansioni coincidenti, si configurerebbe una violazione dell’obbligo di rotazione e del principio di effettività dell’intervento di sostegno al reddito.

Altro profilo emerso in sede di approfondimento riguarda l’impiego del contratto intermittente nelle imprese alimentari. La possibilità di accesso a tale tipologia contrattuale risulta subordinata all’inquadramento del datore di lavoro tra i pubblici esercizi, in conformità al codice attività ATECO. Sono dunque escluse dall’ambito applicativo le realtà aziendali che, seppur operanti nel medesimo comparto merceologico, non rientrano nella nozione giuridica di esercizio pubblico ai sensi delle disposizioni settoriali.

Il contratto di lavoro intermittente si presenta come uno strumento ad alta specializzazione giuridica, la cui legittimità è subordinata alla coerenza strutturale tra forma contrattuale e contesto operativo. La complessità applicativa, ulteriormente accresciuta dalla funzione integrativa della prassi amministrativa e dall’assenza di un quadro normativo compiutamente coordinato, impone un approccio cautelativo e altamente professionalizzato da parte dei consulenti del lavoro e dei datori. L’omessa verifica preliminare dei requisiti e degli adempimenti può dar luogo a rilevanti conseguenze sanzionatorie e giurisprudenziali, rendendo essenziale il ricorso a valutazioni ex ante e, ove necessario, a strumenti preventivi di chiarimento quali l’interpello amministrativo o la consulenza giuridica qualificata.

23 agosto 2023

A cura dell’Avv. Francesco Cervellino e Avv. Francesca Coppola

L’accertamento tributario fondato su presunzioni ha da sempre rappresentato un ambito delicato di intersezione tra l’esigenza dell’Amministrazione finanziaria di contrastare fenomeni evasivi e la necessità di garantire al contribuente la tutela di situazioni giuridicamente rilevanti, che non possono essere obliterate da una meccanica applicazione di logiche induttive. In questo quadro si inserisce con rilevanza sistematica la sentenza n. 259/10/2025 della Corte di giustizia tributaria (CGT) di secondo grado dell’Emilia-Romagna, la quale affronta in termini innovativi e costituzionalmente orientati il problema del coordinamento tra l’applicazione dell’articolo 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. 600/1973 e la necessaria considerazione del contesto macroeconomico in cui si inserisce la condotta economica del contribuente.

Il caso oggetto di scrutinio concerne l’attività accertativa esercitata nei confronti di un operatore nel settore del commercio di metalli preziosi (oro, argento e pietre rare), ritenuta dall’Amministrazione finanziaria antieconomica in quanto caratterizzata da perdite reiterate e da un’incongruenza strutturale tra costi sostenuti e ricavi dichiarati. L’ufficio ha ritenuto tale anomalia idonea a integrare un elemento presuntivo “grave, preciso e concordante”, legittimando la rideterminazione del reddito in via induttiva, in conformità all’orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità (Cass. civ., sez. V, n. 13187/2024).

La peculiarità dell’approccio adottato dalla CGT risiede tuttavia nella valorizzazione del contesto economico generale in cui tali risultati si sono maturati. I giudici tributari hanno rilevato come le perdite gestionali registrate nel periodo oggetto di accertamento fossero espressione di una crisi economica generalizzata, qualificata come “evento imprevisto, imprevedibile e non facilmente gestibile”, e non necessariamente indice di una gestione irrazionale o fraudolenta. Ne discende una critica netta al formalismo dell’argomentazione presuntiva dell’Ufficio, la cui efficacia non può prescindere da un’analisi contestuale del quadro economico di riferimento.

L’elemento centrale della pronuncia è il recupero, in sede tributaria, del principio di proporzionalità, quale canone di interpretazione e di applicazione del potere impositivo. Secondo la CGT, “valutare con numeri matematici e presunzioni periodi di oggettiva difficile gestione economica finisce per snaturare lo strumento della presunzione”. In tal modo, la Corte richiama la necessità di evitare una degenerazione del meccanismo presuntivo in automatismo probatorio, incompatibile con l’articolo 2729 del codice civile, che richiede, oltre alla gravità, anche la precisione e la concordanza della presunzione, parametri logicamente incompatibili con una decontestualizzazione della realtà imprenditoriale.

La pronuncia si inserisce in un filone giurisprudenziale che mira a riequilibrare i rapporti tra fisco e contribuente nel contesto dell’accertamento presuntivo, anche alla luce del rinnovato significato del principio di capacità contributiva ex articolo 53 della Costituzione. In tale prospettiva, la presunzione di antieconomicità non può fungere da strumento sanzionatorio in sé, ma deve sempre fondarsi su una valutazione che tenga conto della plausibilità economica del comportamento in relazione al contesto specifico. La Cassazione, con la sentenza n. 2561/2024, ha ribadito che è onere del contribuente giustificare un andamento gestionale in perdita, ma la CGT sottolinea che tale giustificazione deve essere letta in controluce rispetto all’effettiva possibilità di evitare l’esito negativo, senza presupporre in modo aprioristico una irrazionalità dell’agire imprenditoriale.

La portata innovativa della decisione si ravvisa nella costruzione di una presunzione “contestualizzata”, che riconosce nel fattore macroeconomico un parametro idoneo ad attenuare o persino a neutralizzare il valore indiziario di una gestione antieconomica. Ne discende una rinnovata esigenza di motivazione rafforzata in capo all’Amministrazione, la quale non potrà limitarsi a constatare la mera esistenza di dati anomali, ma sarà tenuta a esplicitare le ragioni per cui, nonostante la crisi, il comportamento del contribuente debba considerarsi inattendibile.

In definitiva, la pronuncia della CGT Emilia-Romagna delinea un approccio maturo e costituzionalmente orientato all’accertamento tributario, che si fonda sulla distinzione tra irrazionalità gestionale e difficoltà sistemica, tra evasione e crisi d’impresa. Essa promuove un utilizzo delle presunzioni fondato su criteri di coerenza sostanziale, legalità effettiva e rispetto del contesto, ridimensionando il rischio di abusi nell’utilizzo dello strumento induttivo da parte dell’Amministrazione. Tale orientamento, se fatto proprio in via stabile dalla giurisprudenza di merito e di legittimità, potrebbe costituire il fondamento di una nuova stagione di equità tributaria, capace di tenere insieme l’interesse pubblico alla tutela dell’erario e i diritti fondamentali dei contribuenti, specialmente in periodi di congiuntura avversa.

23 agosto 2023

A cura dell’Avv. Francesco Cervellino

Il sistema tributario italiano, nell’ambito del controllo sull’utilizzo dei crediti fiscali in compensazione, si caratterizza da tempo per l’introduzione di presidi formali a garanzia della correttezza delle dichiarazioni e dell’effettività delle posizioni creditorie vantate dal contribuente. Tra questi, assume rilievo centrale l’istituto del visto di conformità, disciplinato in via generale dall’articolo 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, e successivamente integrato dall’articolo 3 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50. Esso costituisce condizione per l’utilizzo, in compensazione “orizzontale”, di crediti d’imposta eccedenti la soglia di 5.000 euro annui, ex articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.

L’obbligo si inserisce in un contesto più ampio di rafforzamento del controllo formale ex ante, in funzione antielusiva e antifrode, mediante l’intervento di un soggetto abilitato (professionista o CAF) che, previo esame documentale, attesta la corrispondenza dei dati dichiarati con la contabilità e con i riscontri fiscali del contribuente. Tale strumento è stato ritenuto non solo compatibile, ma coerente con i principi costituzionali di ragionevolezza e proporzionalità, in quanto volto a tutelare l’interesse erariale attraverso una verifica indipendente.

Nel tempo, tuttavia, sono stati introdotti meccanismi premiali che attenuano l’obbligo dell’apposizione del visto nei confronti di contribuenti ritenuti affidabili. In particolare, l’articolo 9-bis del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, ha introdotto il regime premiale connesso agli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA), che prevede l’esonero dal visto per i contribuenti che conseguano specifici livelli di scoring. Tali agevolazioni sono state poi estese, in via sistematica, anche ai soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale (CPB), istituto disciplinato dal D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13, il quale consente l’accesso a un regime concordato di determinazione dell’imponibile, fondato su parametri presuntivi e impegni dichiarativi vincolanti per il contribuente.

Ai sensi dell’articolo 19, comma 3, del citato decreto, i benefici del regime premiale, ivi incluso l’esonero dal visto di conformità, si estendono ai soggetti ISA che accettino la proposta dell’Agenzia delle Entrate relativa al CPB, indipendentemente dal punteggio di affidabilità fiscale ottenuto. Ciò comporta, in termini pratici, che l’esonero spetta per la compensazione dei crediti emergenti dai modelli REDDITI e IRAP per i periodi d’imposta 2024 e 2025, entro il limite di 50.000 euro annui per le imposte dirette e l’IRAP.

Tuttavia, la questione si complica laddove si intenda verificare se tale esonero possa essere esteso anche ai soci di società di persone (o in generale ai soggetti “trasparenti”), che si trovino a dover indicare nella propria dichiarazione personale crediti derivanti dalla partecipazione in società beneficiaria del CPB. In tal senso, la prassi amministrativa – in particolare la risposta a interpello n. 411/2019 – ha fornito chiarimenti inequivoci: l’esonero dal visto si applica esclusivamente alla dichiarazione del soggetto che integra in sé la posizione fiscale attiva nei confronti dell’erario e non può essere esteso in modo riflesso a soggetti terzi, ancorché fiscalmente collegati.

Tale impostazione si fonda sul principio secondo cui il visto di conformità non è apposto sul singolo credito, bensì sull’intera dichiarazione da cui il credito emerge. Ne deriva che, anche qualora il credito indicato nella dichiarazione del socio tragga origine da ritenute trasferite dalla società partecipata, l’obbligo del visto permane in capo al socio, qualora egli intenda utilizzare tale credito in compensazione per importi superiori a 5.000 euro. L’attribuzione del credito per trasparenza non implica una surrogazione soggettiva nell’esonero riconosciuto alla società: ciò che rileva è il profilo personale del contribuente che effettua la compensazione, non la fonte giuridico-economica del credito stesso.

In tale prospettiva, l’Agenzia delle Entrate, nella risposta a interpello n. 176203/2025, ha confermato che per il periodo d’imposta 2024 l’esonero è subordinato, oltre che all’adesione al CPB, anche a determinate soglie di affidabilità fiscale pregressa (media pari almeno a 9 nei periodi 2023 e 2024, o a 8,5 nella media biennale, o a 8 per l’anno 2024). Al di sotto di tali soglie, il limite per la fruizione dell’esonero si riduce a 20.000 euro. Si tratta di soglie il cui accertamento si compie in relazione alla posizione del contribuente interessato (persona fisica o società), e non si estendono ai soci in forza del regime di trasparenza.

La ricostruzione fornita dall’Amministrazione appare conforme ai principi sistematici di personalità dell’obbligazione tributaria e di autoresponsabilità dichiarativa. Anche nei regimi di trasparenza, infatti, la dichiarazione del socio costituisce un autonomo atto giuridico-fiscale, dal quale discende l’obbligo di conformità formale per eventuali compensazioni. La funzione del visto non è quella di certificare la legittimità della fonte del credito, bensì di attestare la veridicità e la coerenza dell’intero contenuto dichiarativo. Ne deriva che l’apposizione del visto sulla dichiarazione della società non è idonea ad assolvere il medesimo obbligo in capo al socio, la cui dichiarazione resta formalmente distinta e autonomamente rilevante.

Il principio affermato nella prassi e ribadito dalla giurisprudenza amministrativa può così sintetizzarsi: l’esonero dal visto di conformità è beneficio di natura soggettiva e personale, applicabile esclusivamente alla dichiarazione del contribuente direttamente beneficiario della condizione premiale (ISA o CPB), e non estendibile ai soci per effetto della mera partecipazione societaria o del regime di trasparenza. Qualsiasi estensione richiederebbe un’esplicita previsione normativa, in difetto della quale non può che trovare applicazione la disciplina ordinaria.

23 agosto 2025