A cura dell’Avv. Francesca Coppola

La recente decisione della Corte Suprema di Cassazione, Terza Sezione Penale, n. 210 del 2025, si colloca nel più ampio contesto della giurisprudenza penale-tributaria e si segnala per la lucidità argomentativa con cui affronta due questioni di rilevante spessore sistematico: da un lato, la configurabilità del dolo eventuale quale forma soggettiva idonea a sostenere la responsabilità nel delitto di dichiarazione infedele di cui all’art. 4 del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74; dall’altro, la necessità di un vaglio giudiziale autonomo e puntuale circa la proporzionalità della confisca, intesa quale misura ablatoria incidentale alla condanna.

L’oggetto del giudizio trae origine da un ricorso proposto da un soggetto formalmente amministratore unico di una società, il quale lamentava di essere stato condannato per avere sottoscritto dichiarazioni fiscali predisposte da terzi, in un contesto nel quale la reale gestione economico-finanziaria dell’impresa era riconducibile ad altra persona, qualificata dai giudici di merito come dominus sostanziale dell’ente. La linea difensiva si fondava sulla dedotta inconsapevolezza dell’imputato e sulla sua funzione di mero prestanome, estraneo alla gestione effettiva e privo della scientia fraudis necessaria a integrare il dolo specifico del reato tributario contestato.

La Corte, nel ritenere infondati i motivi di ricorso concernenti la mancata acquisizione di documenti e la dedotta insussistenza dell’elemento soggettivo, ha precisato che l’eventuale omissione di deposito degli atti, laddove questi siano accessibili nel sistema informatico ministeriale TIAP (Trattamento informatico atti processuali), non integra una violazione del diritto di difesa, purché la parte abbia avuto la possibilità di consultarli. È stata, pertanto, riaffermata la piena utilizzabilità degli atti digitalizzati, il cui inserimento nel sistema informatico ministeriale produce gli effetti di conoscibilità e opponibilità propri degli atti ritualmente acquisiti. Tale interpretazione si inscrive nella più ampia evoluzione della processualità telematica e pone in risalto la responsabilità della difesa nell’esercizio di un controllo diligente e tecnicamente consapevole, conforme alla diligenza professionale qualificata che deve caratterizzare l’attività del difensore in ogni fase processuale.

Sul piano della colpevolezza, la pronuncia affronta con particolare rigore la questione della configurabilità del dolo eventuale nel reato di dichiarazione infedele. La Corte ha infatti ribadito che la volontà di conseguire un’evasione d’imposta, richiesta quale elemento costitutivo del dolo specifico, è compatibile con la rappresentazione e l’accettazione del rischio che la condotta dichiarativa possa determinare un’evasione effettiva. Tale lettura, già accolta con riferimento al delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2 del medesimo decreto legislativo), consente di superare un approccio eccessivamente formalistico e di valorizzare la dimensione psicologica della condotta in chiave sostanziale.

L’amministratore che, pur consapevole delle anomalie gestionali e dell’esistenza di un dominus occulto, accetti di mantenere la carica e di sottoscrivere le dichiarazioni fiscali, assume su di sé il rischio di contribuire all’evasione, integrando così il dolo eventuale. Tale impostazione risulta coerente con la funzione preventiva della norma penale tributaria e con il principio di culpa in vigilando, che impone a chi ricopre funzioni apicali di esercitare un controllo effettivo sull’operato dei collaboratori e sulla regolarità degli adempimenti fiscali. Non può pertanto ritenersi esente da responsabilità colui che, per ragioni di amicizia o convenienza personale, accetti la funzione di amministratore pur sapendo che la gestione reale è demandata ad altri, assumendo una posizione di mera copertura.

Questa interpretazione appare altresì in linea con l’orientamento della giurisprudenza di legittimità che tende ad ampliare l’area della responsabilità penale degli organi societari, valorizzando la posizione di garanzia che l’amministratore riveste in virtù del suo ruolo. La consapevole inerzia rispetto a condotte fiscalmente illecite integra, infatti, una forma di partecipazione colposa qualificata dall’accettazione del rischio, in ossequio al principio secondo cui il dolo eventuale si ravvisa nella volontaria adesione al rischio di verificazione dell’evento, laddove l’agente, pur rappresentandoselo, non adotti condotte idonee a scongiurarlo.

Ben più rilevante, sotto il profilo dogmatico, risulta il passaggio della sentenza concernente la confisca, rispetto alla quale la Corte ha accolto il motivo di ricorso, censurando la decisione della Corte d’Appello per difetto di motivazione e mancato accertamento della proporzionalità. L’organo di legittimità ha ribadito che la misura ablatoria, pur costituendo una conseguenza della condanna, deve essere oggetto di un vaglio autonomo e non può essere meramente desunta dagli accertamenti dell’amministrazione finanziaria. La funzione della confisca, pur collocandosi tra le misure di sicurezza patrimoniali, presenta carattere sostanzialmente sanzionatorio, in quanto incide sul diritto di proprietà e sul patrimonio del condannato, richiedendo quindi un’analisi di proporzionalità e ragionevolezza conforme ai principi sanciti dall’art. 1 del Protocollo n. 1 della Convenzione europea dei diritti dell’uomo (CEDU) e dall’art. 27 della Costituzione.

La Corte ha dunque affermato la necessità di un accertamento giudiziale che tenga conto della posizione effettiva del soggetto, dell’apporto causale nella commissione del reato e dell’entità concreta del profitto conseguito, ponendo un limite al ricorso automatico a misure ablative di carattere generalizzato. Tale impostazione, oltre a garantire l’equilibrio tra funzione repressiva e tutela del diritto di proprietà, rappresenta un importante presidio contro derive punitive incompatibili con i principi del giusto processo e della responsabilità personale.

L’interesse sistematico della sentenza risiede proprio nell’equilibrio che essa propone tra esigenze di effettività della repressione e tutela delle garanzie individuali. La Corte ribadisce, da un lato, l’irrinunciabilità della responsabilità personale dell’amministratore che, pur non essendo gestore effettivo, abbia consapevolmente accettato di porsi in posizione di garanzia e di copertura; dall’altro, riafferma la necessità che le conseguenze patrimoniali della condanna siano commisurate al reale grado di partecipazione soggettiva e all’effettivo profitto conseguito.

Appare evidente come la pronuncia contribuisca ad affinare il principio di colpevolezza in ambito penal-tributario, declinando il favor rei in chiave di proporzionalità e di personalizzazione della sanzione. Essa conferma altresì il ruolo della Cassazione quale garante dell’equilibrio tra l’interesse erariale e la tutela dei diritti fondamentali dell’individuo, ponendo un argine a interpretazioni eccessivamente punitive della confisca e valorizzando la necessità di una motivazione specifica e individualizzata.

La decisione in commento non solo offre un contributo interpretativo di rilievo sul rapporto tra dolo eventuale e dolo specifico nei reati tributari, ma si pone anche quale importante richiamo metodologico alla centralità della motivazione giudiziale quale strumento di garanzia e di controllo della proporzionalità della sanzione patrimoniale. Il giudice penale è così chiamato a operare un delicato bilanciamento tra le esigenze di prevenzione e di repressione dell’evasione fiscale e la salvaguardia dei principi fondamentali dello Stato di diritto, in un contesto in cui la responsabilità dell’amministratore si misura non solo sulla base della condotta attiva, ma anche sulla capacità di esercitare una vigilanza conforme ai canoni della corretta amministrazione e della diligenza professionale qualificata.

21 ottobre 2025

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A cura dell’Avv. Francesco Cervellino

La più recente giurisprudenza di legittimità ha ulteriormente precisato i contorni della responsabilità penale dei componenti del collegio sindacale in relazione ai reati di bancarotta fraudolenta commessi dagli amministratori di società di capitali. L’intervento della Corte di Cassazione ha infatti chiarito che il concorso nel reato può configurarsi anche in presenza di una condotta meramente omissiva del sindaco, purché risulti accertata la presenza, al momento del fatto, di concreti “segnali di allarme” o “indici rivelatori” di operazioni illecite che avrebbero dovuto indurre l’organo di controllo a intervenire. Tale approdo giurisprudenziale impone un riesame del ruolo funzionale del collegio sindacale quale presidio di legalità societaria, con specifico riferimento alla sua posizione di garanzia e alla natura del nesso causale tra omissione di vigilanza e consumazione del delitto fallimentare.

Nel sistema delle società di capitali, i sindaci esercitano un controllo di legalità sull’amministrazione, distinto e complementare rispetto al potere gestorio degli amministratori. L’articolo 2403 del Codice civile, nel delinearne i compiti, esige un’attività di vigilanza non meramente formale ma sostanziale, estesa al contenuto della gestione e non limitata alla regolarità contabile. Tale obbligo trova ulteriore rafforzamento nei commi successivi della medesima disposizione, che attribuiscono ai sindaci poteri informativi e di indagine, nonché la facoltà di convocare l’assemblea o segnalare al tribunale gravi irregolarità gestionali ai sensi dell’articolo 2409 del Codice civile. Si tratta, dunque, di un dovere di controllo attivo e penetrante, il cui inadempimento può assumere rilievo penale quando risulti causalmente connesso al verificarsi di condotte distrattive o dissipative da parte degli amministratori.

La pronuncia in esame valorizza in modo sistematico il principio secondo cui la posizione di garanzia del sindaco implica non solo il dovere di prevenire l’evento lesivo ma anche di attivarsi tempestivamente quando emergano elementi sintomatici di irregolarità. Non è sufficiente, pertanto, una condotta improntata alla mera inerzia, giacché la responsabilità penale può derivare anche da omissioni che abbiano agevolato la prosecuzione di pratiche gestionali illecite. L’elemento soggettivo si concreta nella consapevole accettazione del rischio che, a causa dell’omesso controllo, l’amministratore prosegua nella condotta criminosa: una forma di dolo eventuale che si desume proprio dalla presenza di segnali di allarme oggettivamente percepibili.

L’argomentazione della Corte si fonda su un giudizio controfattuale che mira a verificare se, qualora i sindaci avessero esercitato i poteri-doveri di vigilanza loro spettanti, le condotte di bancarotta avrebbero potuto essere evitate o interrotte. Si tratta di una valutazione che coniuga la causalità materiale con il nesso funzionale derivante dalla posizione di garanzia. L’omissione assume dunque un rilievo non meramente passivo, poiché si traduce in un contributo causale all’evento delittuoso, concorrendo con la condotta attiva dell’amministratore.

L’approccio della Cassazione segna un punto di equilibrio tra due esigenze contrapposte. Da un lato, si evita di estendere eccessivamente la responsabilità dei sindaci sulla sola base del ruolo ricoperto, escludendo ogni automatismo sanzionatorio; dall’altro, si afferma con fermezza che l’inazione non può essere giustificata dall’affidamento acritico negli amministratori. Il parametro dirimente è rappresentato dall’effettiva percepibilità dei segnali di irregolarità. Solo quando tali indici risultino obiettivamente apprezzabili, il mancato intervento dei sindaci può considerarsi causalmente e soggettivamente rilevante.

Sotto il profilo sistematico, tale impostazione si colloca nel solco di una progressiva estensione della responsabilità degli organi di controllo in funzione di tutela non solo degli interessi societari ma anche di quelli dei creditori. La crisi d’impresa, infatti, accentua l’interdipendenza tra la gestione e la vigilanza: la mancata reazione dei sindaci di fronte a operazioni contabili anomale, alla reiterazione di perdite non coperte o alla distrazione di risorse sociali, contribuisce a perpetuare una situazione di dissesto che, una volta sfociata nel fallimento, assume rilievo penale. Ne consegue che la funzione di vigilanza, tradizionalmente collocata nell’ambito del diritto societario, diviene strumento di prevenzione dei reati fallimentari.

La sentenza pone altresì l’accento sulla necessità di superare la visione riduttiva del controllo sindacale quale mera verifica formale dei documenti contabili. Il collegio sindacale deve, al contrario, confrontare la rappresentazione contabile con la realtà operativa dell’impresa, verificando la plausibilità economica delle poste di bilancio e l’effettiva esistenza dei rapporti giuridici sottostanti. La diligenza richiesta ai sindaci è quella professionale qualificata, commisurata alla complessità dell’attività societaria e alle competenze tecniche dell’organo di controllo. Il mancato esercizio di tali prerogative, quando collegato alla consumazione di illeciti gestionali, trasforma l’omissione in cooperazione colposa o dolosa nel reato di bancarotta.

La pronuncia della Corte assume rilievo anche in relazione al nuovo quadro normativo delineato dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, che rafforza i meccanismi di allerta e gli obblighi di segnalazione interna. Il principio di tempestività dell’intervento dei controllori trova qui una declinazione normativa, coerente con la funzione preventiva che la giurisprudenza riconosce al collegio sindacale. In tale contesto, l’individuazione e la gestione dei “segnali di allarme” non costituiscono soltanto un onere etico-professionale, ma un presidio giuridico volto a prevenire la degenerazione della crisi in responsabilità penale.

L’elaborazione della Corte di Cassazione consolida un orientamento che responsabilizza l’organo di controllo nella salvaguardia della legalità economica dell’impresa. L’omissione di vigilanza non è più letta come semplice mancanza di diligenza, ma come potenziale concorso nell’illecito, qualora la mancata reazione a indici oggettivi di anomalia risulti causalmente collegata alla condotta distrattiva degli amministratori. Ne deriva un modello di responsabilità penale fondato sull’effettività del controllo e sull’esigibilità dell’azione preventiva, in cui la funzione sindacale si configura quale strumento di garanzia per la collettività dei creditori e per l’ordinato funzionamento del mercato.

20 ottobre 2025

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A cura dell’Avv. Francesco Cervellino

La recente ordinanza n. 27118 del 9 ottobre 2025 della Corte di cassazione rappresenta un momento di chiarificazione significativa nel sistema dell’accertamento tributario, consolidando un orientamento volto a rafforzare la posizione dell’Amministrazione finanziaria nei casi di inattendibilità della contabilità aziendale. Il provvedimento riafferma la legittimità del ricorso al metodo analitico-induttivo, previsto dagli artt. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, consentendo all’Agenzia delle entrate di integrare o ricostruire i redditi dichiarati anche mediante presunzioni semplici, purché dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 del codice civile. Tale pronuncia incide profondamente sul rapporto probatorio tra fisco e contribuente, delineando un’inversione dell’onere della prova che si colloca al crocevia tra esigenze di efficienza fiscale e garanzie di difesa.

Sotto il profilo sistematico, l’accertamento analitico-induttivo si configura come strumento intermedio tra la verifica analitica e quella induttiva pura: esso presuppone l’esistenza di scritture formalmente regolari ma sostanzialmente inattendibili, tali da consentire all’Amministrazione di superare il dato contabile sulla base di elementi indiziari. La Corte, richiamando precedenti consolidati, ribadisce che la falsità o incompletezza delle scritture contabili autorizza l’Ufficio a ricorrere a presunzioni anche isolate, purché idonee a fondare un giudizio di verosimiglianza circa l’esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati. Una volta accertata l’inattendibilità delle scritture, l’onere della prova si trasferisce sul contribuente, il quale è tenuto a dimostrare la correttezza della propria contabilità e la non sussistenza dei maggiori redditi presunti. Tale principio, pur coerente con la logica dell’efficienza impositiva, comporta una rilevante deroga al paradigma ordinario dell’art. 2697 c.c., secondo cui è chi afferma un diritto a doverne provare i presupposti.

La vicenda oggetto dell’ordinanza prende le mosse da un accertamento concernente l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, emesse da società prive di struttura e operatività — le cosiddette cartiere — che avevano generato costi fittizi e occultato redditi reali. L’Amministrazione, constatata la falsità delle scritture, ha ricostruito il volume dei ricavi sulla base di presunzioni relative al margine illecito stimato. La Corte, nel cassare la decisione della giurisdizione tributaria regionale, ha rilevato l’errore dei giudici di merito nel non considerare la pluralità di elementi indiziari offerti dall’Ufficio, valorizzando il principio secondo cui anche una sola presunzione, se grave e precisa, può fondare l’accertamento. Il giudice tributario, pertanto, è tenuto a valutare la coerenza complessiva del quadro probatorio, non potendo escludere la validità della ricostruzione fiscale per il solo difetto di riscontri diretti.

Dal punto di vista dogmatico, la decisione rilegge la funzione delle presunzioni nel processo tributario come strumento di razionalizzazione probatoria. Esse non si limitano a integrare lacune documentali, ma costituiscono un mezzo autonomo di accertamento, dotato di una propria forza dimostrativa, che legittima la ricostruzione del reddito imponibile anche in assenza di prove dirette. La praesumptio hominis, nella sua declinazione fiscale, assume così valore di strumento di contrasto all’opacità contabile, specie nei casi di frodi strutturate o di contabilità meramente apparente. Tuttavia, la pronuncia evidenzia anche il rischio sistemico derivante da un’applicazione estensiva del principio: la possibilità che imprese prive di dolo, ma affette da irregolarità formali, subiscano accertamenti gravosi difficilmente confutabili, con effetti potenzialmente lesivi del diritto di difesa sancito dall’art. 24 della Costituzione.

In chiave interpretativa, la Corte delinea una linea di confine sottile ma decisiva: l’inversione dell’onere della prova non scaturisce automaticamente da ogni irregolarità, bensì dalla dimostrata inattendibilità complessiva della contabilità, intesa come mancanza di coerenza sostanziale tra i dati contabili e la realtà economica sottostante. Solo in presenza di tale disallineamento sostanziale l’Amministrazione può legittimamente fondare l’accertamento su presunzioni semplici e gravare il contribuente dell’onere di confutarle. La giurisprudenza di legittimità, dunque, sembra muoversi verso una concezione “funzionale” della prova tributaria, che privilegia l’effettività dei dati economici rispetto alla mera regolarità formale delle scritture.

In prospettiva sistematica, l’ordinanza n. 27118/2025 si inserisce nel più ampio processo di rafforzamento dei poteri istruttori dell’Amministrazione finanziaria, in linea con le politiche europee di contrasto all’evasione e all’elusione fiscale. Essa invita gli operatori economici a una maggiore trasparenza contabile e a un presidio più rigoroso dei processi documentali, poiché ogni anomalia può divenire il presupposto di una ricostruzione presuntiva difficilmente ribaltabile. Al contempo, il provvedimento sollecita una riflessione sul bilanciamento tra esigenze di gettito e garanzie del contribuente, richiamando la necessità di un controllo giurisdizionale effettivo sulla ragionevolezza e proporzionalità delle presunzioni utilizzate.

La decisione della Suprema Corte consolida il principio per cui, in presenza di contabilità inattendibile, l’Agenzia delle entrate può procedere a un accertamento basato su presunzioni semplici, spostando sul contribuente l’onere di dimostrare la correttezza dei propri dati fiscali. Tale impostazione, pur rispondendo a un’esigenza di tutela dell’interesse erariale, impone un rinnovato equilibrio tra potere accertativo e diritti di difesa, affinché l’efficacia degli strumenti di contrasto all’evasione non si traduca in un indebito sacrificio delle garanzie processuali e sostanziali del contribuente. In definitiva, l’ordinanza n. 27118/2025 si configura come un tassello fondamentale nella costruzione di un diritto tributario probatorio sempre più fondato sul principio di ragionevolezza presuntiva, ma anche come monito a preservare, in ogni caso, la centralità del giusto processo tributario.

17 ottobre 2025

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