A cura dell’Avv. Francesco Cervellino
L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 5638, pubblicata il 12 marzo 2026 e pronunciata dalla sezione tributaria nel giudizio iscritto al n. 23996/2022 del ruolo generale, si colloca all’interno di un’evoluzione interpretativa di particolare rilievo nel sistema delle sanzioni amministrative tributarie. La decisione interviene su un nodo sistematico che, per lungo tempo, ha generato oscillazioni giurisprudenziali: la possibilità di configurare una responsabilità sanzionatoria concorrente in capo al professionista esterno che abbia prestato attività di consulenza o assistenza fiscale nei confronti di una società dotata di personalità giuridica.
La questione emerge in relazione al rapporto tra due disposizioni centrali del sistema sanzionatorio tributario: da un lato la disciplina del concorso di persone nell’illecito amministrativo prevista dall’art. 9 del decreto legislativo n. 472 del 1997, dall’altro la regola introdotta dall’art. 7 del decreto-legge n. 269 del 2003, convertito con modificazioni nella legge n. 326 del 2003, secondo cui le sanzioni amministrative relative al rapporto tributario delle società con personalità giuridica ricadono esclusivamente sull’ente.
Per lungo tempo tale previsione è stata interpretata in senso fortemente restrittivo, ritenendosi che la concentrazione della responsabilità sanzionatoria in capo alla persona giuridica escludesse ogni possibile coinvolgimento di persone fisiche estranee all’organizzazione societaria. In questa prospettiva, l’avverbio utilizzato dal legislatore — che attribuisce le sanzioni “esclusivamente” alla persona giuridica — è stato letto come un indice normativo di chiusura del sistema, tale da impedire l’applicazione delle regole generali sul concorso di persone nelle violazioni tributarie.
La vicenda oggetto dell’ordinanza n. 5638/2026 prende le mosse da un procedimento sanzionatorio avviato nei confronti di un professionista incaricato della gestione contabile e dell’invio telematico delle dichiarazioni fiscali di una società. L’amministrazione finanziaria aveva contestato al consulente il concorso, ai sensi dell’art. 9 del decreto legislativo n. 472 del 1997, nelle violazioni tributarie già accertate nei confronti dell’ente, sostenendo che le sue competenze tecniche avessero contribuito alla realizzazione dell’illecito fiscale.
I giudici di merito avevano escluso la responsabilità del professionista valorizzando due circostanze: da un lato la mancata redazione materiale delle dichiarazioni fiscali, predisposte dalla società e successivamente trasmesse dal consulente; dall’altro l’assenza di prova circa un interesse personale del professionista nella realizzazione delle violazioni. Tale ricostruzione si collocava nel solco dell’orientamento che subordinava la responsabilità del soggetto esterno alla dimostrazione di un vantaggio personale ulteriore rispetto al compenso professionale.
La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 5638 del 12 marzo 2026, interviene invece per ridefinire in termini sistematici la portata della disciplina, accogliendo una linea interpretativa più recente e significativamente più rigorosa. Secondo la Corte, la disposizione che attribuisce le sanzioni alla persona giuridica non può essere interpretata nel senso di escludere radicalmente la responsabilità delle persone fisiche che abbiano contribuito alla realizzazione della violazione tributaria.
L’argomento centrale sviluppato nella motivazione consiste nel chiarimento della funzione normativa dell’art. 7 del decreto-legge n. 269 del 2003. Tale disposizione, osserva la Corte, non è diretta a escludere la responsabilità dei terzi estranei all’organizzazione societaria, bensì a disciplinare il regime delle persone fisiche che operano all’interno della struttura dell’ente, come amministratori, dipendenti o rappresentanti. In questo contesto, la concentrazione della sanzione sulla persona giuridica risponde alla finalità di evitare una duplicazione sanzionatoria nei confronti di soggetti che agiscono nell’interesse dell’ente e nell’ambito di un rapporto organico.
Diversamente, la posizione del soggetto esterno non può essere ricondotta alla medesima logica sistematica. Il professionista che intervenga nella gestione fiscale della società, pur non essendo titolare del rapporto tributario, può infatti fornire un contributo causale alla realizzazione dell’illecito amministrativo. In tali ipotesi trova applicazione la disciplina generale del concorso di persone prevista dal decreto legislativo n. 472 del 1997.
La Corte valorizza, sotto questo profilo, i principi fondamentali che informano il sistema sanzionatorio tributario: il principio di personalità della responsabilità, il principio di imputabilità e il principio di colpevolezza. Tali regole presuppongono che ogni violazione amministrativa sia riconducibile alla condotta di una persona fisica che abbia materialmente o psicologicamente contribuito alla realizzazione dell’evento illecito.
La responsabilità del concorrente non richiede necessariamente la realizzazione diretta della condotta tipica prevista dalla norma sanzionatoria. È sufficiente che il soggetto abbia posto in essere un comportamento idoneo a rendere possibile, facilitare o rafforzare la commissione della violazione. In questa prospettiva, il concorso può assumere forme sia materiali sia morali, includendo anche contributi di natura agevolatrice.
La pronuncia assume particolare rilievo nell’analisi della posizione del consulente tributario incaricato della trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali. Secondo l’interpretazione accolta dalla Corte, tale attività non può essere considerata un mero adempimento tecnico privo di rilevanza sotto il profilo della responsabilità. La posizione professionale del consulente comporta infatti specifici obblighi di diligenza che devono essere valutati alla luce della natura qualificata dell’attività svolta.
Nel caso esaminato, la Corte osserva che il professionista era incaricato anche della tenuta delle scritture contabili della società. In tale contesto, la trasmissione delle dichiarazioni fiscali presuppone l’esistenza di un dovere di verifica circa la coerenza dei dati dichiarativi con le risultanze contabili e con la normativa tributaria applicabile. L’obbligo di diligenza professionale deve essere valutato secondo il criterio previsto dall’art. 1176, secondo comma, del codice civile, che impone una particolare attenzione nell’adempimento delle obbligazioni inerenti all’esercizio di attività professionali.
Ne deriva che anche un comportamento apparentemente neutro, quale l’invio telematico della dichiarazione predisposta dal cliente, può assumere rilevanza causale nella realizzazione dell’illecito fiscale qualora il professionista ometta di svolgere le verifiche che la sua posizione professionale rende esigibili.
Un ulteriore passaggio argomentativo di grande importanza riguarda il tema del vantaggio economico personale. L’ordinanza n. 5638/2026 esclude che la configurabilità del concorso richieda la dimostrazione di un profitto autonomo conseguito dal consulente oltre il compenso professionale. La Corte ritiene che tale requisito non trovi alcun fondamento nella disciplina normativa del concorso di persone nelle violazioni tributarie.
Il conseguimento di un vantaggio personale può costituire un elemento indiziario utile a dimostrare la partecipazione del professionista alla realizzazione dell’illecito, ma non rappresenta un presupposto costitutivo della responsabilità. L’illecito concorrente si fonda piuttosto sull’esistenza di un contributo causale consapevole alla violazione, indipendentemente dalla presenza di un beneficio economico diretto.
Attraverso questa impostazione la Corte supera un orientamento giurisprudenziale che, nel tentativo di limitare l’estensione della responsabilità dei consulenti, aveva introdotto una condizione non prevista dal legislatore. Il risultato è una ricostruzione del sistema sanzionatorio coerente con i principi generali di causalità e responsabilità personale.
Le implicazioni sistemiche della decisione sono rilevanti sotto diversi profili. In primo luogo, la pronuncia contribuisce a ridefinire il ruolo del professionista nel sistema della compliance fiscale. La consulenza tributaria non può essere considerata un’attività meramente esecutiva o formale, ma implica un ruolo di controllo e di verifica che assume rilevanza anche sul piano della responsabilità amministrativa.
In secondo luogo, la decisione rafforza la funzione preventiva del sistema sanzionatorio. La possibilità di configurare una responsabilità concorrente dei soggetti che contribuiscono alla realizzazione dell’illecito amplia la sfera dei destinatari delle norme sanzionatorie, incentivando comportamenti professionali improntati a maggiore cautela e attenzione.
Infine, la pronuncia contribuisce a ristabilire una coerenza sistematica tra il regime sanzionatorio delle società e quello delle imprese individuali. Escludere la responsabilità dei soggetti esterni nelle violazioni commesse da enti dotati di personalità giuridica avrebbe infatti determinato un’irragionevole disparità di trattamento rispetto alle ipotesi in cui l’attività economica sia esercitata in forma individuale.
L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 5638 del 12 marzo 2026 segna dunque un ulteriore passaggio nella progressiva ridefinizione della responsabilità del professionista nel diritto tributario sanzionatorio. L’interpretazione accolta evidenzia come il sistema non possa essere letto attraverso categorie rigidamente formali, ma debba essere ricostruito alla luce dei principi generali che governano l’imputazione delle violazioni amministrative.
In questa prospettiva, la figura del consulente tributario assume una posizione centrale nel delicato equilibrio tra autonomia professionale, funzione di assistenza al contribuente e tutela dell’interesse pubblico alla corretta applicazione del sistema fiscale.
13 marzo 2026
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